>>

Вина налогоплательщика. Добросовестность налогоплательщика

За совершение налогового правонарушения действующее российское законодательство предусматривает налоговую, административную, уголовную ответственность. Налоговым правонарушением ст. 106 НК РФ признает виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность.

Таким образом, вина является определяющим фактором для квалификации налогового правонарушения. Статья 110 НК РФ устанавливает формы вины при совершении налогового правонарушения - виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Если за совершение правонарушения в сфере налогообложения предусмотрена административная или уголовная ответственность, формы вины квалифицируются в соответствии со ст. 2.2 КоАП РФ и ст. ст. 24 - 28 УК РФ. Причем, как определил ВАС РФ, поскольку в силу гл. 15, 16 и 18 НК РФ в соответствующих случаях субъектами ответственности являются сами организации, а не их должностные лица, привлечение последних к административной ответственности не исключает привлечения организаций к ответственности, установленной НК РФ (Постановление Пленума ВАС РФ от 27.01.2003 N 2).

По общему правилу никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК РФ (п. 1 ст. 108 НК РФ).

При решении вопроса об ответственности должностных лиц организаций- налогоплательщиков (п. 4 ст. 108, п. 7 ст. 101 НК РФ) учитывается, что указанные лица не являются субъектами налоговых правоотношений и не могут быть привлечены к ответственности согласно положениям НК РФ. При наличии оснований они могут быть привлечены к уголовной или административной ответственности. При этом следует иметь в виду, что круг обязанностей должностных лиц в сфере налогообложения определяется в зависимости от круга обязанностей, возложенных законодательством о налогах и сборах на организаций-налогоплательщиков, и не может быть расширен.

Статьей 108 НК РФ также исключается повторная ответственность за совершение одного и того же налогового правонарушения.

Привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной КоАП и УК РФ. Предприниматель привлекается к налоговой ответственности, если за это деяние не предусмотрена уголовная ответственность.

Привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности уплатить (перечислить) причитающиеся суммы налога (сбора) и пени.

В сфере налоговой ответственности действует презумпция невиновности, т.е. лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица (п. 6 ст. 108 НК РФ).

В то же время, имея с 2007 г. право налагать штрафные санкции на налогоплательщиков и налоговых агентов самостоятельно - без обращения в суд, налоговые органы фактически освобождены от обязанности публичного доказывания вины налогоплательщика. Делать это им придется, только если сам налогоплательщик обратится в суд с целью обжаловать решение налогового органа или если наложение штрафа будет связано с переквалификацией налоговым органом сделки, в которой участвовал налогоплательщик (п. 2 ст. 45 НК РФ).

Следует признать, что в последние годы в судебной практике широкое распространение получило понятие добросовестности (недобросовестности) налогоплательщика. Согласно Постановлению Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) суды при рассмотрении дел о налоговых правонарушениях должны исходить из того, что действия налогоплательщика, в результате которых получена налоговая выгода, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, является основанием для получения налогоплательщиком налоговой выгоды (под которой подразумевается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета), если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы (п. 1 Постановления N 53, Постановление ВАС РФ от 24.10.2006 N 5801/06, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.02.2007 N А56- 23718/2006 и др.).

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). И наоборот - если сделка не носит притворного характера и имела деловую цель, но в результате экономическая выгода не получена или составляет небольшую величину, это не является основанием для признания необоснованности налоговой выгоды (п. 3 Постановления N 53, Постановление ВАС РФ от 23.01.2007 N 8300/06, Постановления ФАС Московского округа от 07.02.2007, 14.02.2007 N КА-А40/123-07, от 16.10.2006, 19.10.2006 N КА- А40/10159-06, Волго-Вятского округа от 30.10.2006 N А17-999/5-2006).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о том, что имеют место следующие обстоятельства (п. 5 Постановления N 53):

невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (п. 6 Постановления N 53, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 08.02.2007 N А13-5786/2006-19, от 01.03.2007 N А56-11521/2006, от 28.02.2007 N А56-58695/2005, Восточно-Сибирского округа от 14.02.2007 N А19-22772/06-24-Ф02-283/07-С1 и др.):

создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;

взаимозависимость участников сделок;

неритмичный характер хозяйственных операций;

нарушение налогового законодательства в прошлом;

разовый характер операции;

осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;

осуществление расчетов с использованием одного банка;

осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;

использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала.

Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (п. 10 Постановления N 53, Постановления ФАС Московского округа от 05.02.2007, 09.02.2007 N КА-А40/74-07, от 20.12.2006, 26.12.2006 N КА-А40/12465-06, от 11.12.2006 N КА- А40/10405-06, Восточно-Сибирского округа от 14.02.2007 N А19-13997/06-18-Ф02-323/07-С1). Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

| >>
Источник: М.А.Климова. ШТРАФЫ: ПРАВОНАРУШЕНИЯ И ПОСЛЕДСТВИЯ. 2007

Еще по теме Вина налогоплательщика. Добросовестность налогоплательщика:

  1. 2.1. Признаки добросовестного поведения налогоплательщика
  2. § 2. Презумпция добросовестности налогоплательщика
  3. 33. Взыскание налога, сбора, пени с налогоплательщика – организации и налогоплательщика – физического лица
  4. Глава 5 НАЛОГОВЫЕ ОТНОШЕНИЯ. ПРАВА, ОБЯЗАННОСТИ И ОТВЕТСТВЕННОСТЬ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ. УЧЕТ И РЕГИСТРАЦИЯ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ
  5. 13.1.1. Налогоплательщики и исполнение обязанностей налогоплательщика в рамках договора простого товарищества
  6. 10.2.2. Учет налогоплательщиков. Идентификационный номер налогоплательщика
  7. 42. Порядок учета налогоплательщиков. Идентификационный номер налогоплательщика
  8. 12.1. Налогоплательщики, освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика и объект налогообложения
  9. Налогоплательщики. Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика
  10. 23.2.1. Налогоплательщики и плательщики сборов при выполнении соглашений. Уполномоченные представители налогоплательщиков и плательщиков сборов
  11. 2.4. Ответственность налогоплательщиков
  12. Налогоплательщики
  13. Налогоплательщики
  14. ПРЕДСТАВИТЕЛЬ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА
  15. 24.1.1. Налогоплательщики
  16. § 3. Учет налогоплательщиков
  17. § 2. Учет налогоплательщиков
  18. ИДЕНТИФИКАЦИОННЫЙ НОМЕР НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА (ИНН)
  19. 12. ЗАЩИТА ПРАВ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ