1.6. Классификация налогов. Налоговые проверки

¦ по субъектам и объектам обложения;

видам ставок и способу обложения (взимания) налога;

источникам уплаты и назначению налога;

принадлежности налога к уровню управления;

праву использования налоговых поступлений;

возможности переложения налога на потребителя.

В зависимости от принадлежности к уровню управления налоги и сборы подразделяются на федеральные, региональные и местные.

Федеральные налоги и сборы устанавливаются НК РФ, они обязательны к уплате на всей территории Российской Федерации. Согласно ст. 13 НК РФ к ним относятся:

НДС;

акцизы;

налог на доходы физических лиц;

налог на прибыль организаций;

налог на добычу полезных ископаемых;

водный налог;

сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биоресурсов;

государственная пошлина.

Региональные налоги и сборы устанавливаются в соответствии с НК РФ и вводятся в действие законами субъектов РФ, они обязательны к уплате на территории соответствующих субъектов РФ. При установлении налога органы власти субъекта РФ определяют налоговые льготы, налоговую ставку в пределах, установленных НК РФ, порядок и сроки уплаты налога, форму отчетности по налогу.

В ст. 14 НК РФ перечислены региональные налоги и сборы. К ним относятся:

налог на имущество организаций;

налог на игорный бизнес;

транспортный налог.

Местные налоги и сборы устанавливаются и вводятся в действие в соответствии с НК РФ нормативными актами представительных органов местного самоуправления, они обязательны к уплате на территории соответствующих муниципальных образований. Местные налоги и сборы установлены ст. 15 НК РФ. К ним относятся:

земельный налог;

налог на имущество физических лиц.

Выездная проверка налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора), его филиала или представительства проводится на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа.

Указанное решение должно в обязательном порядке содержать следующие сведения: наименование налогового органа; номер решения и дату его вынесения; наименование налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) или фамилию, имя, отчество индивидуального предпринимателя, в отношении которого назначается проверка (в случае назначения выездной налоговой проверки филиала или представительства налогоплательщика-организации помимо наименования организации указываются наименование филиала или представительства, в отношении которого назначается проверка, а также код причины постановки на учет); идентификационный номер налогоплательщика; период финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) либо его филиала или представительства, за который проводится проверка; вопросы проверки (виды налогов, по которым проводится проверка); фамилии, имена, отчества, должности и классные чины (специальные звания) лиц, входящих в состав проверяющей группы, в том числе сотрудников федеральных органов налоговой полиции, иных правоохранительных и контролирующих органов (в случае привлечения этих лиц к налоговым проверкам в установленном порядке); подпись лица, вынесшего решение, с указанием его фамилии, имени, отчества, должности и классного чина.

В том случае, если в период с момента вынесения решения о про-ведении выездной налоговой проверки (постановления о проведении повторной выездной налоговой проверки) до момента ее окончания возникнут обстоятельства, вызывающие необходимость расширения (изменения) состава проверяющей группы, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа, проводящего проверку, может вынести решение (постановление) о внесении соответствующих дополнений (изменений) в решение о проведении выездной налоговой проверки (постановление о проведении повторной выездной налоговой проверки).

Выездной налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. Следует обратить внимание на то, что в НК РФ не содержится ограничений для налоговых органов при охвате проверкой периодов текущего календарного года. Данная позиция изложена в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 февраля 2001 г. № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации». Согласно п. 27 указанного Постановления при толковании данной нормы необходимо исходить из того, что она имеет цель — установить временные ограничения при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой и не содержит запрета на проверки налоговых периодов текущего календарного года.

Выездная налоговая проверка в отношении одного налогопла-тельщика (плательщика сбора, налогового агента) может проводиться как по одному, так и по нескольким видам налогов.

Налоговый орган не вправе проводить в течение одного календарного года две выездные налоговые проверки и более по одним и тем же налогам за один и тот же период. Исключение из этого правила составляют случаи, когда такая проверка осуществляется в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика, организации — плательщика сбора, а также вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку. Решение руководителя (его заместителя) вышестоящего налогового органа о назначении повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля за деятельностью налогового органа оформляется в виде мотивированного постановления с указанием обстоятельств, послуживших основанием для назначения указанной проверки. При этих обстоятельствах выездная налоговая проверка может проводиться независимо от времени проведения предыдущей проверки.

Срок проведения выездной налоговой проверки по общему правилу не может превышать двух месяцев, если иное не установлено ст.

Выездные налоговые проверки филиалов и представительств могут проводиться налоговым органом как в рамках проверки самого налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора), так и независимо от него, т.е. самостоятельно.

По результатам выездной налоговой проверки не позднее двух месяцев после составления справки о проведенной проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен акт проверки по форме, установленной инструкцией Министерства РФ по налогам и сборам от 10 апреля 2000 г. № 60 «О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах».

Акт проверки подписывается лицами, проводившими проверку, и руководителем проверяемой организации (индивидуальным предпринимателем) либо их представителями. В случае отказа представителей организации подписать акт делается соответствующая запись в акте. В течение 15 рабочих дней со дня получения акта проверки налогоплательщик вправе представить в соответствующий налоговый орган письменное объяснение мотивов отказа подписать акт или возражения по акту в целом либо по его отдельным положениям с приложением документов (заверенных копий), подтверждающих обоснованность возражений или мотивы неподписания акта проверки.

Реализация названного права позволяет налогоплательщику активно отстаивать свою позицию на стадии рассмотрения акта проверки и способствует в дальнейшем принятию налоговым органом правильного и справедливого решения.

По истечении 10 рабочих дней руководитель (заместитель руководителя) налогового органа рассматривает акт налоговой проверки, а также представленные налогоплательщиком дополнительные документы и материалы и принимает решение:

о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения;

об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения;

о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

В последнее время существенно возросла роль камеральных налоговых проверок при проведении налогового контроля. Расширение прав налогового органа в получении необходимой информации о налогоплательщике позволило значительно увеличить результативность таких проверок (например, по обоснованности возмещения налогоплательщикам из бюджета сумм НДС по экспортным операциям).

Согласно ст. 88 НК РФ под камеральной проверкой понимается проверка представленных налогоплательщиком в налоговый орган налоговых деклараций, бухгалтерской отчетности и иных докумен-тов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, проводимая по месту нахождения налогового органа.

В перспективе планируется сделать такие камеральные проверки основной формой налогового контроля. Связано это со следующими обстоятельствами. Во-первых, камеральная проверка — наименее трудоемкая форма налогового контроля (затраты труда на ее проведение на несколько порядков ниже, чем на проведение выездной проверки) и в наибольшей степени поддается автоматизации. Во-вторых, данным видом налогового контроля, как правило, охва-тываются 100% налогоплательщиков, представивших налоговую от-четность в налоговые органы, в то время как выездные проверки налоговые органы имеют возможность проводить лишь у 20—25% налогоплательщиков.

Камеральная проверка имеет двойное назначение: во-первых, это средство контроля за правильностью и достоверностью составления налоговых деклараций, а во-вторых, основное средство отбора налогоплательщиков для проведения выездных проверок. Выездная проверка как наиболее трудоемкая форма налогового контроля должна назначаться только в тех случаях, когда возможности камеральных проверок исчерпаны, т.е. в отношении налогоплательщика должны быть проведены контрольные мероприятия, требующие присутствия инспектора непосредственно на проверяемом объекте.

В соответствии со ст. 88 НК РФ в процессе проведения камеральной проверки налоговый инспектор может истребовать у налогоплательщика любые дополнительные документы и сведения, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, получить показания свидетелей, назначить встречные проверки, экспертизу и т.д.

Если еще три-четыре года назад камеральные проверки состояли преимущественно в арифметической проверке правильности подсчета сумм налогов и, как следствие, имели крайне низкую эффективность, то сейчас в основе проверки лежит анализ показателей налоговой отчетности и иной информации о деятельности налогоплательщиков, полученной из разных внутренних и внешних источников (камеральный анализ), позволяющий выявить сферы возможных налоговых нарушений и определить перечень налогоплательщиков с повышенным риском совершения налоговых правонарушений для включения в план выездных налоговых проверок.

В процессе работы применяются самые разнообразные приемы: анализ уровня и динамики основных показателей финансово-хозяйственной деятельности организации, в том числе их сравнительный анализ с данными по аналогичным организациям; проверка логической связи между различными отчетными и расчетными показателями; проверка этих показателей на предмет сопоставления с данными внешних источников; предварительная оценка бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций с точки зрения достоверности отдельных отчетных показателей, наличия сомнительных моментов или несоответствий, указывающих на возможное наличие нарушений налоговой дисциплины.

Важная составная часть камерального анализа — оценка досто-верности показателей налоговой отчетности, отражающих объемы производства и реализации продукции (работ, услуг), посредством сопоставления уровня и динамики этих показателей с имеющимися в налоговом органе показателями объемов потребленной налогоплательщиком электро- и теплоэнергии, сырьевых и иных материальных ресурсов. При выявлении несоответствий в уровне и динамике данных показателей налогоплательщика вызывают в налоговый орган для дачи соответствующих пояснений, а при наличии оснований полагать, что отраженные в налоговой декларации показатели недостоверны, налоговый орган производит доначисление сумм заниженных налогов либо включает налогоплательщика в план проведения выездной налоговой проверки в первоочередном порядке.

Камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком и служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Специального решения руководителя (его заместителя) на проведение такой проверки не требуется. Налоговый орган должен провести камеральную налоговую проверку в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов. Периодичность проведения камеральных проверок не установлена, частота их проведения налоговым органом зависит от возникновения соответствующей необходимости.

Начиная с 2007 г. в НК РФ впервые закреплен порядок оформления актов как при камеральной, так и при выездной проверке. Статья 100 НК РФ предусматривает, что, если нарушения выявлены в ходе проведения камеральной налоговой проверки, акт должен быть составлен в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки.

НК РФ отменил понятие встречных проверок. Однако сам институт истребования документов у контрагентов проверяемого лица или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого лица, сохранился.? Истребование документов (информации) может производиться как в процессе проверки, так и при назначении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Порядку истребования документов посвящена ст. 931 НК РФ.

Налоговый орган, осуществляющий налоговые проверки или иные контрольные мероприятия, направляет письменное поручение об истребовании документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), в налоговый орган по месту учета лица, у которого должны быть истребованы документы. Налоговый орган по месту учета направляет лицу требование о предоставлении документов. Лицо, получившее требование, обязано его исполнить в течение пяти рабочих дней со дня получения или в тот же срок сообщает, что не располагает истребуемыми документами (информацией).

Отказ лица от предоставления запрашиваемых документов или непредоставление их в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную ст. 1291 НК РФ.

В случае отказа лица, которому адресовано требование о предоставлении документов, должностное лицо налогового органа, проводящее выездную или камеральную налоговую проверку, производит выемку (принудительное изъятие) необходимых документов. Порядок проведения выемки установлен ст. 94 НК РФ.

Необходимо отметить, что в рамках проведения встречной проверки налоговый орган вправе истребовать только документы. Следовательно, требования налогового органа о получении каких-либо сведений или пояснений, не имеющих документальной формы, недопустимы. Вместе с тем налоговый орган вправе получить интересующую информацию иным способом, установленным НК РФ. Так, налоговый орган в соответствии со ст. 90 НК РФ вправе привлечь для дачи показаний свидетеля — лицо, которому могут быть известны обстоятельства, имеющие значение для налогового контроля.