<<
>>

6.4. Правовые основы и порядок предоставления налоговых льгот

Льготы по налогам и сборам — это предоставляемые отдель-ным категориям плательщиков предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими плательщиками, включая возможность полного или частичного освобождения от данного платежа.
Система налоговых льгот ведет к уменьшению налоговой оценки облагаемого объекта, имеет разнообразные формы и строится отдельно для каждого налога с учетом приоритетов национальной фискальной политики. Льготы не могут носить индивидуального характера (п. 1 ст. 56 НК РФ).

Мировая налоговая практика выработала комплекс принципов организации системы налогового стимулирования.

Налоговое регулирование, осуществляемое через экономически обусловленную систему льгот, представляет собой взаимообусловленный комплекс налоговых преференций, компенсирующий финансовые потери при выпуске новой и конкурентоспособной продукции, модернизации технологических процессов, укрепляющий основы малого и среднего производственного биз-неса и т. п. Посредством предоставления налоговых льгот государство имеет возможность обеспечивать перераспределение валового внутреннего продукта, стимулировать наиболее перспективные и значимые отрасли экономики, т. е., в конечном счете, реализовывать основную функцию налоговой системы — регулятивную (перераспределительную).

Вместе с тем безадресное и безосновательное предоставление налоговых льгот влечет за собой сокращение поступления средств в бюджеты, потерю государством контроля над финансовыми потоками, является основой злоупотреблений, что имело место в российской действительности. В связи с этим оправдано то внимание, которое уделил законодатель в части первой НК РФ вопросам правового урегулирования порядка, условий и оснований предоставления налоговых льгот.

Законодатель в ст. 56 НК РФ дает понятие налоговых льгот: льготами по налогам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

Льготы по федеральным налогам и сборам устанавливаются и отменяются НК РФ (п. 3 ст. 56).

Льготы по региональным налогам устанавливаются и отменяются НК РФ и (или) законами субъектов РФ о налогах.

Льготы по местным налогам устанавливаются и отменяются НК РФ и (или) нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга о налогах).

В настоящее время налоговые льготы установлены: во-первых, частью второй НК РФ для НДС, акцизов, налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на прибыль организаций, налога на добычу полезных ископаемых; во-вторых, законами, принятыми до вступления в силу НК РФ, для налогов, по которым соответствующие главы части второй НК РФ еще не приняты (например, по налогу на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения).

Возможность применения налоговых льгот, установленных законами о конкретных налогах, очевидна. Однако по вопросу о

правомерности пользования льготами, предусмотренными «неналоговыми» законами, длительное время отсутствовала единая точка зрения.

В п. 15 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 февраля 2001 г. № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федера-

1

ции» содержится разъяснение о том, что до момента введения в действие глав части второй Кодекса по соответствующим налогам суды должны применять нормы законов о налоговых льготах независимо от того, в каком законодательном акте они содержатся. Таким образом, налогоплательщики в праве пользоваться налоговыми льготами, установленными «неналоговыми» законами до момента принятия по таким налогам соответствующих глав НК РФ.

Существуют различные критерии классификации налоговых льгот.

В зависимости от элемента налога (предмета (объекта) на-логообложения, налоговой базы или окладной суммы), на изменение которого направлена льгота:

налоговые изъятия;

налоговые скидки;

налоговые кредиты.

В зависимости от субъектов и элементов налогового производства налоговые льготы делятся на четыре группы, предоставляемые:

по объекту (изъятия, скидки);

по ставкам (понижение ставки);

по срокам уплаты (отсрочка уплаты, налоговый кредит);

по отдельным субъектам (комбинация из перечисленных льгот, налоговые каникулы).

В Российской Федерации действуют следующие формы налоговых льгот:

необлагаемый минимум объекта налога;

изъятие из обложения определенных элементов объекта налога;

освобождение от уплаты налогов отдельных лиц или категорий плательщиков;

понижение налоговых ставок;

вычет из налогового оклада;

целевые налоговые льготы, включая налоговые кредиты (отсрочку взимания налогов);

прочие налоговые льготы.

При этом следует учитывать, что перечень налоговых льгот не является исчерпывающим. Система льгот может изменяться, расширяться путем введения в законодательство новых норм, регулирующих льготный порядок налогообложения либо вовсе освобождающих от налогообложения.

Формами льгот может выступать как полное, так и частичное освобождение от уплаты налога. Следует помнить, что в соответствии с п. 2 ст. 56 НК РФ налогоплательщик вправе отказаться от использования льготы либо приостановить ее исполнение на один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено НК РФ. «При возникновении споров о том, имел ли место отказ налогоплательщика от использования льготы, следует исходить из того, что факт неучета налогоплательщиком налоговой льготы при составлении декларации за конкретный налоговый период сам по себе не означает отказ от использования соответствующей налоговой льготы в этом периоде»'. Налогоплательщик может считаться отказавшимся от использования льготы либо приостановившим ее использование только в том случае, когда им подано в налоговый орган соответствующее заявление.

Отказ от использования льготы следует рассматривать как отказ на неопределенный период времени до заявления налогоплательщика о желании вновь воспользоваться законным правом на льготу.

Заявление о приостановлении использования льготы должно содержать обязательное указание на период времени (один или несколько налоговых периодов), в котором приостанавливается использование льготы. При этом налогоплательщик не может в дальнейшем заявлять льготу за период, когда ее использование было им приостановлено. Чтобы получить льготу, налогоплательщик должен обосновать свое право на нее. При отсутствии всех необходимых документов льготы не предоставляются.

Изъятие из обложения определенных элементов объекта налога часто используется в законодательной практике налогообложения. Это вид налоговой льготы направлен на выведение из-под налогообложения отдельных предметов (объектов) налогообложения. Изъятия могут предоставляться всем плательщикам налога или отдельной их категории. В отношении налогов на прибыль и доходы налоговые изъятия выражаются в том, что прибыль или доход, полученные налогоплательщиком от определенного вида деятельности, изымаются из состава налогооблагаемой прибыли (дохода). Например, налогом на добавленную стоимость предусмотрено освобождение от налогообложения операций по страхованию и перестрахованию, выдаче и передаче ссуд. Изъятия могут предоставляться на постоянной основе и на ограниченный срок (например, на какой-то срок с момента образования предприятия).

Полное или частичное (по некоторым налогам) освобождение от уплаты налогов на определенный срок (налоговые каникулы) предусматривалось для малых предприятий и предприятий с иностранными инвестициями. Налоговые каникулы — это льготный режим налогообложения предприятий и организаций, предусматривающий полную или частичную отмену уплаты отдельных налогов в течение определенного периода мательской деятельности этих организаций (предприятий), исчисленный с даты государственной регистрации.

Особым случаем освобождения отдельных категорий лиц от уплаты налога выступает налоговый иммунитет. Возникнув в Средние века в основном для духовенства и дворянства, налоговый иммунитет сохранился до наших дней. Современное общее международное право и специальные межгосударственные соглашения предусматривают налоговый иммунитет дипломатических и консульских представительств, других приравненных к ним учреждений и организаций. Так, например, в соответствии со ст. 34 Венской конвенции о дипломатических сношениях 1961 г. дипломатический агент освобождается от всех налогов, сборов и пошлин, личных и имущественных, государственных, районных и муниципальных, за некоторым исключением.

Вычет из налогового оклада — наиболее эффективная налоговая льгота, он непосредственно уменьшает размер налога, причитающегося взносу в бюджет. НК РФ, например, в отношении налога на доходы физических лиц выделяет стандартные; социальные; имущественные; профессиональные налоговые вычеты.

Как правило, вычет из налогового оклада применяется к прямым расходам плательщика. Налоговые вычеты могут производиться в виде исключения из налогооблагаемой базы определенных сумм, как правило, расходов плательщика. Размеры налоговых вычетов могут быть лимитированы (например, при исчислении налога на прибыль, налога на доходы физических лиц).

Весьма распространенной формой налоговых льгот является изменение срока уплаты налога и сбора, которым согласно ст. 61 НК РФ признается перенос установленного срока уплаты налога и сбора на более поздний срок.

Изменение срока уплаты налога и сбора осуществляется в форме:

отсрочки по уплате налога, которая представляет собой изменение срока уплаты налога при наличии предусмотренных НК РФ оснований на срок от одного до шести месяцев с единовременной уплатой налогоплательщиком суммы задолженности;

рассрочки по уплате налога, под которой понимается изменение срока уплаты налога при наличии тех же, что и для

. отсрочки оснований, на тот же срок, но с поэтапной уплатой суммы задолженности;

налогового кредита;

инвестиционного налогового кредита.

Изменение срока уплаты налога и сбора допускается исключительно в порядке, предусмотренном НК РФ, и в пределах лимитов предоставления отсрочек, рассрочек и налоговых кредитов по уплате налогов и сборов, определенных:

федеральным законом о федеральном бюджете на соответствующий финансовый год — в части налогов и сборов, подлежащих зачислению в федеральный бюджет;

законами субъектов РФ о бюджете — в части налогов и сборов, подлежащих зачислению в бюджеты соответствующих субъектов РФ;

правовыми актами представительных органов муниципальных образований — в части налогов и сборов, подлежащих зачислению в бюджеты соответствующих муниципальных образований.

Статьей 8 Федерального закона от 23 декабря 2004 г. «О федеральном бюджете на 2005 год», в частности, установлено, что предоставление в 2005 г. налоговых кредитов, рассрочек и отсрочек уплаты федеральных налогов и сборов осуществляется в пределах финансового года в сумме не более 1,5 млрд руб. в порядке, определяемом Правительством РФ.

Срок уплаты налога может быть изменен в отношении всей подлежащей уплате суммы налога либо ее части с начислением процентов на неуплаченную сумму налога (далее — сумма задолженности), если иное не предусмотрено настоящей главой.

Следует иметь в виду, что изменение срока уплаты налога и сбора не отменяет существующей и не создает новой обязанности по уплате налога и сбора.

Изменение срока уплаты налога и сбора по решению уполномоченных органов может производиться под залог имущества в соответствии со ст. 73 НК РФ либо при наличии поручительства в соответствии со ст. 74 НК РФ.

Главным отличием указанных форм от иных налоговых льгот является то, что предоставляются они именно индивидуально, по заявлению налогоплательщика либо в результате заключенного договора.

Статья 63 НК РФ устанавливает систему органов, уполномоченных принимать решения об изменении срока уплаты налога и сбора. Такими органами являются:

по федеральным налогам и сборам — федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, т. е. Федеральная налоговая служба (за рядом исключений, предусмотренных НК РФ);

по региональным и местным налогам — налоговые органы по месту нахождения (жительства) заинтересованного лица. Решения об изменении сроков уплаты налогов принимаются по согласованию с соответствующими финансовыми органами субъектов РФ, муниципальных образований;

по налогам, подлежащим уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, — федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области таможенного дела, т. е. Федеральная таможенная служба, или уполномоченные им таможенные органы;

по государственной пошлине — органы государственной власти и (или) лица, уполномоченные в соответствии с гл. 253 НК РФ принимать решения об изменении сроков уплаты государственной пошлины (например, суды);

по единому социальному налогу — федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, т. е. Федеральная налоговая служба. Решения об изменении сроков уплаты единого социального налога принимаются по согласованию с органами соответствующих внебюджетных фондов.

Согласно ст. 62 НК РФ срок уплаты налога не может быть изменен, если в отношении лица, претендующего на такое изменение:

возбуждено уголовное дело по признакам преступления, связанного с нарушением законодательства о налогах и сборах;

проводится производство по делу о налоговом правонарушении либо по делу об административном правонарушении в области налогов и сборов, таможенного дела в части налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ;

имеются достаточные основания полагать, что это лицо воспользуется таким изменением для сокрытия своих денежных средств или иного имущества, подлежащего налогообложению, либо это лицо собирается выехать за пределы Российской Федерации на постоянное жительство.

Отсрочка или рассрочка по уплате налога может быть предоставлена заинтересованному лицу при наличии хотя бы одного из следующих оснований:

причинения этому лицу ущерба в результате стихийного бедствия, технологической катастрофы или иных обстоятельств непреодолимой силы;

задержки этому лицу финансирования из бюджета или оплаты выполненного этим лицом государственного заказа;

угрозы банкротства этого лица в случае единовременной выплаты им налога; .

если имущественное положение физического лица исключает возможность единовременной уплаты налога;

если производство и (или) реализация товаров, работ или услуг лицом носят сезонный характер. Перечень отраслей и видов деятельности, имеющих сезонный характер, утверждается Правительством РФ;

иных оснований, предусмотренных ТК РФ в отношении налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ (ст. 64 НК РФ).

Отсрочка или рассрочка по уплате налога может быть предоставлена по одному или нескольким налогам. Если отсрочка (рассрочка) предоставлена в результате угрозы банкротства лица в случае единовременной выплаты им налога либо если имущественное положение физического лица исключает возможность единовременной уплаты налога, то на сумму задолженности начисляются проценты исходя из ставки, равной одной второй ставки рефинансирования Центрального банка РФ, действовавшей за период отсрочки или рассрочки, если иное не предусмотрено таможенным законодательством РФ в отношении налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ.

Если отсрочка или рассрочка по уплате налогов предоставлена в результате причинения этому лицу ущерба в результате стихийного бедствия, технологической катастрофы или иных об-стоятельств непреодолимой силы либо задержки этому лицу финансирования из бюджета или оплаты выполненного этим лицом государственного заказа на сумму задолженности, то проценты не начисляются.

Отсрочка или рассрочка по уплате налога может быть предоставлена по одному или нескольким налогам.

Заявление о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога с указанием оснований подается в соответствую-щий уполномоченный орган. К этому заявлению прилагаются документы, подтверждающие наличие соответствующих оснований. Копия указанного заявления направляется заинтересованным лицом в десятидневный срок в налоговый орган по месту его учета.

Решение о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога или об отказе в ее предоставлении принимается уполномоченным органом по согласованию с финансовыми органами (органами внебюджетных фондов) в течение одного месяца со дня получения заявления заинтересованного лица.

По ходатайству заинтересованного лица уполномоченный орган вправе принять решение о временном (на период рассмотрения заявления о предоставлении отсрочки или рассрочки) приостановлении уплаты суммы задолженности заинтересованным лицом. Копия такого решения представляется заинтересованным лицом в налоговый орган по месту его учета в пятиднев-ный срок со дня принятия решения.

Законами субъектов РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований могут быть установлены дополнительные основания и иные условия предоставления отсрочки и рассрочки уплаты соответственно региональных и местных налогов.

Налоговый кредит представляет собой изменение срока уплаты налога на срок от трех месяцев до одного года при наличии хотя бы одного из оснований, указанных в пп. 1—3 п. 2 ст. 64 НК РФ, а именно:

причинения этому лицу ущерба в результате стихийного бедствия, технологической катастрофы или иных обстоятельств непреодолимой силы;

задержки этому лицу финансирования из бюджета или оплаты выполненного этим лицом государственного заказа;

угрозы банкротства этого лица в случае единовременной выплаты им налога.

Налоговый кредит может быть также предоставлен по одному или нескольким налогам.

Налоговый кредит предоставляется заинтересованному лицу по его заявлению и оформляется договором установленной формы между соответствующим уполномоченным органом (ФНС России) и указанным лицом.

Подача и рассмотрение заявления заинтересованного лица о предоставлении налогового кредита, принятие по нему решения и вступление его в действие производятся в порядке и в сроки, предусмотренные для отсрочки и рассрочки.

Если налоговый кредит предоставлен по основанию, указанному в пп. 3 п. 2 ст. 64, т. е. угрозы банкротства этого лица в случае единовременной выплаты им налога, проценты на сумму задолженности начисляются исходя из ставки рефинансирования Центрального банка РФ, действовавшей за период договора о налоговом кредите. Если налоговый кредит предоставлен по иным основаниям, указанным выше, проценты на сумму задолженности не начисляются.

Решение уполномоченного органа о предоставлении заинтересованному лицу налогового кредита является основанием для заключения договора о налоговом кредите, который должен быть заключен в течение семи дней после принятия такого решения. Договор о налоговом кредите должен предусматривать сумму задолженности (с указанием на налог, по уплате которого предоставлен налоговый кредит), срок действия договора, начисляемые на сумму задолженности проценты, порядок погашения суммы задолженности и начисленных процентов, документы об имуществе, которое является предметом залога, либо поручительство, ответственность сторон.

Копия договора о налоговом кредите представляется заинтересованным лицом в налоговый орган по месту его учета в пятидневный срок со дня заключения договора.

Особое место в системе налогового льготирования занимает инвестиционный налоговый кредит.

Мировой опыт показывает, что в зависимости от подхода распределяемой прибыли можно выделить следующие системы инвестиционного налогового кредита:

классическая система, при которой распределяемая часть прибыли облагается налогом на прибыль корпораций,' а затем личным подоходным налогом (Бельгия, Люксембург, Нидерланды, США, Швеция, Швейцария, а также Россия);

система снижения налогообложения на уровне компании, при которой распределяемая прибыль облагается по более низкой ставке корпоративного налога (Австрия, Германия, Португалия, Япония) или же частично освобождается от обложения (Исландия, Испания, Финляндия);

система снижения налогообложения на уровне акционеров, при которой акционеры частично освобождаются от уплаты подоходного налога на получаемые ими дивиденды независимо от того, удержан ли корпоративный налог с распределяемой прибыли (Австрия, Дания, Канада, Япония); либо налог, уплаченный компанией с распределяемой прибыли, частично засчитывается при налогообложении акционеров, т. е. действует так называемый налоговый кредит (Великобритания, Ирландия, Франция);

система полного освобождения распределяемой прибыли от корпоративного налога на уровне фирмы (Греция, Норвегия) или акционеров (Австралия, Италия, Новая Зеландия, Финляндия).

Инвестиционный налоговый кредит, являясь разновидностью отсроченных налоговых платежей, фактически представляет собой самый близкий к гражданско-правовому регулированию институт налогового законодательства и оформляется договором, который включает все необходимые атрибуты имущественных обязательств сторон, гарантии их исполнения и ответственность за неисполнение финансовых и гражданско-правовых обязательств.

В настоящее время в соответствии со ст. 66 НК РФ инвестиционный налоговый кредит представляет собой такое изменение срока уплаты налога, при котором организации, при наличии определенных оснований, предоставляется возможность в течение определенного срока и в определенных пределах уменьшать свои платежи по налогу с последующей поэтапной уплатой суммы кредита и начисленных процентов.

Инвестиционный налоговый кредит может быть предостав-лен по налогу на прибыль (доход) организации, а также по региональным и местным налогам на срок от одного года до пяти лет.

Таким образом, в течение определенного срока организация, получившая инвестиционный налоговый кредит, вправе уменьшать свои платежи по соответствующему налогу в течение срока действия договора об инвестиционном налоговом кредите. Уменьшение производится по каждому платежу соответствующего налога, по которому предоставлен инвестиционный налоговый кредит, за каждый отчетный период до тех пор, пока сумма, не уплаченная организацией в результате всех таких уменьшений (накопленная сумма кредита), не станет равной сумме кредита, предусмотренной соответствующим договором. Конкретный порядок уменьшения налоговых платежей определяется заключенным договором об инвестиционном налоговом кредите.

В каждом отчетном периоде (независимо от числа договоров об инвестиционном налоговом кредите) суммы, на которые уменьшаются платежи по налогу, не могут превышать 50 % размеров соответствующих платежей по налогу, определенных по общим правилам без учета наличия договоров об инвестиционном налоговом кредите.

Согласно ст. 67 НК РФ инвестиционный налоговый кредит может быть предоставлен организации, являющейся налогоплательщиком соответствующего налога, при наличии хотя бы одного из следующих оснований:

проведение этой организацией научно-исследовательских или опытно-конструкторских работ либо технического перевооружения собственного производства, в том числе направленного на создание рабочих мест для инвалидов или защиту окружающей среды от загрязнения промышленными отходами;

осуществление этой организацией внедренческой или инновационной деятельности, в том числе создание новых или совершенствование применяемых технологий, создание новых видов сырья или материалов;

3) выполнение этой организацией особо важного заказа по социально-экономическому развитию региона или предоставление ею особо важных услуг населению.

Инвестиционный налоговый кредит предоставляется на основании заявления организации и оформляется договором установленной формы между соответствующим уполномоченным органом и этой организацией. Основания для получения инвестиционного налогового кредита должны быть документально подтверждены заинтересованной организацией.

Решение о предоставлении организации инвестиционного налогового кредита принимается уполномоченным органом (ФНС или уполномоченный налоговый орган) по согласованию с финансовыми органами (органами внебюджетных фондов) в течение одного месяца со дня получения заявления. Наличие у организации одного или нескольких договоров об инвестиционном налоговом кредите не может служить препятствием для заключения с этой организацией другого договора об инвестиционном налоговом кредите по иным основаниям.

Не допускается устанавливать проценты на сумму кредита по ставке менее одной второй и превышающей 3/4 ставки рефинансирования Центрального банка РФ.

Копия договора представляется организацией в налоговый орган по месту ее учета в пятидневный срок со дня заключения договора.

Законом субъекта РФ и нормативными правовыми актами, принятыми представительными органами местного самоуправления по региональным и местным налогам, соответственно могут быть установлены иные основания и условия предоставления инвестиционного налогового кредита, включая сроки действия инвестиционного налогового кредита и ставки процентов на сумму кредита.

Если в течение срока действия договора об инвестиционном налоговом кредите заключившая его организация нарушит предусмотренные договором условия реализации либо передачи во владение, пользование или распоряжение другим лицам обору-дования или иного имущества, приобретение которого явилось основанием предоставления инвестиционного налогового кредита, эта организация в течение 30 дней со дня расторжения договора об инвестиционном налоговом кредите обязана уплатить все неуплаченные ранее в соответствии с договором суммы налога, а также соответствующие пени и проценты на неуплаченные суммы налога, начисленные на каждый день действия дого-вора об инвестиционном налоговом кредите исходя из ставки рефинансирования Центрального банка РФ, действовавшей за период от заключения до расторжения указанного договора.

<< | >>
Источник: А.И. Землин. НАЛОГОВОЕ ПРАВО (Учебник). 2005

Еще по теме 6.4. Правовые основы и порядок предоставления налоговых льгот:

  1. Порядок предоставления налогового вычета
  2. 7.5. Особенности предоставления льгот при налогообложении дивидендов по международным договорам
  3. 16.1. Основы правовой квалификации налоговых правонарушений
  4. 26.2. Налоговый и отчетный периоды, налоговые ставки, налоговые льготы
  5. ГЛАВА 4 ГРАЖДАНСКО-ПРАВОВЫЕ ОСНОВЫ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ НАЛОГОВОГО КОНСУЛЬТАНТА
  6. НАЛОГОВЫЕ ЛЬГОТЫ
  7. 9.4 Налоговые льготы
  8. Налоговые льготы
  9. 14.8. Налоговые ставки. Налоговый и отчетный периоды. Порядок исчисления, порядок и сроки уплаты налога
  10. НАЛОГОВЫЕ ЛЬГОТЫ ПО ЕСН
  11. 16.2.2. Налоговые льготы
  12. 3.5.1. Налоговые льготы