<<
>>

8.1. Понятие налогового контроля, его формы, методы и виды

Значимостью налогов и сборов как источников доходов фе-дерального, региональных и местных бюджетов предопределена необходимость обеспечения законности и дисциплины деятельности всех участников налоговых правоотношений, в том числе с помощью таких правовых способов, как контроль и надзор.

В налоговой сфере контрольно-надзорные полномочия прямо или опосредованно реализуют налоговые органы, таможенные органы, органы внутренних дел и государственных внебюджетных органов, а также и другие государственные органы — Счетная палата РФ, Министерство финансов РФ, Федеральная служба финансово-бюджетного надзора, органы прокуратуры и др. В частности, согласно п. 3 ст. 82 НК РФ налоговые, таможенные органы, органы государственных внебюджетных фондов и органы внутренних дел в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач.

Приоритетное значение имеет налоговый контроль, осуществляемый исключительно налоговыми органами, однако в обеспечении законности велика роль органов внутренних дел, которые в целях выявления и пресечения нарушений законодательства о налогах и сборах участвуют в налоговых проверках, проводимых налоговыми органами, а также наделены правом проведения проверок организаций и физических лиц при наличии достаточных данных, указывающих на признаки преступления, связанного с нарушением законодательства РФ о налогах и сборах, органов прокуратуры, осуществляющих надзор за соблю-дением налогового законодательства, и т. д.

Налоговый контроль является одним из важнейших направлений государственного финансового контроля. От других направлений государственного финансового контроля налоговый контроль отличается по своему объекту (предмету), содержанию, целям и задачам, формам и методам, составу контролирующих органов и контролируемых лиц.

Вопросы осуществления контроля за уплатой налогов имеют существенное значения для наполнения государственной казны. Об этом вполне очевидно свидетельствует как отечественный, так и зарубежный опыт. В частности, в результате реорганизации системы контроля, проводимой Н. X. Бунге, поступления налогов в казну от торговых пошлин только за один год увеличились на 11 млн руб. Суть реформы заключалась в создании в 1885 г. губернских и уездных податных присутствий, а также учреждении должности податного инспектора — финансового представителя присутствия на местах, основной задачей которого было наблюдение за правильностью торговли и участие в генеральных проверках торговли, проводимой Казенной палатой.

Глава 14 НК РФ посвящена налоговому контролю, так как он является необходимым условием функционирования любой налоговой системы.

Определение налогового контроля в законодательстве в настоящее время отсутствует. В литературе предлагается несколько его вариантов. Так, А. В. Брызгалин определяет налоговый контроль как установленную законодательством совокупность приемов и способов деятельности компетентных органов, обеспечивающих соблюдение налогового законодательства и правильность исчисления, полноту и своевременность внесения налога в бюджет или внебюджетный фонд.

По мнению О. А. Макаровой, под налоговым контролем следует понимать деятельность должностных лиц налоговых органов в пределах своей компетенции в формах, предусмотренных налоговым кодексом, с целью проверки правильности исчисления и уплаты налогов и сборов, а также выявления и устранения налоговых правонарушений и причин, их порождающих, соблюдения законодательства о налогах и сборах.

В приведенных определениях существо налогового контроля сводится к проверке соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления и своевременности уплаты налогов.

Налоговый контроль охватывает действия налоговых органов по надзору за соблюдением налогоплательщиками и другими обязанными лицами законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов, по осуществлению мер для предотвращения и устранения нарушений, а также по привлечению виновных лиц к ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Как вполне справедливо отмечает ряд авторов, для выявления сущности налогового контроля необходимо определить его объект и предмет, состав субъектов, цели и задачи, а также содержание.

Что касается объекта налогового контроля, то С. Ю. Орлов предлагает понимать под ним деятельность налогоплательщика, связанную выполнением им своих налоговых обязанностей. Однако, принимая во внимание содержание ст. 2 НК РФ, объект налогового контроля следует определить как разновидность денежных отношений публичного характера, возникающих в процессе взимания налогов и сборов и привлечения нарушителей налогового законодательства к ответственности.

Отмечается, что предметы налогового контроля образуют, прежде всего, своевременность и полнота исполнения налого-плательщиками своих налоговых обязанностей по отношению к

государству или муниципальному образованию. Однако при этом следует учитывать, что наряду с уплатой налогов к числу основных обязанностей организации — налогоплательщиков, в соответствии со ст. 23 НК РФ, относятся также ведение в установленном порядке учета своих доходов (расходов) и объектов налогообложения и представление налоговым органам и их должностным лицам документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов. В качестве предмета налогового контроля еле- дует признать также законность составления, достоверность и полноту документов налогового учета.

Этим перечень предметов налогового контроля еще не исчерпывается. В качестве таковых, например, следует признать также своевременность постановки на налоговый учет и представления отчетности, правильность применения контрольно-кассовых машин и т. д.

Состав субъектов налогового контроля определяется ст. 82 НК РФ, в соответствии с которой к ним относятся налоговые органы и их должностные лица..

Контролируемыми субъектами являются в силу п. 1 ст. 82 НК РФ налогоплательщики, плательщики сборов, налоговые агенты. Помимо того, налоговый контроль также осуществляется в отно-шении сборщиков налогов, органов регистрации и банков.

Главной целью налогового контроля является создание совершенной системы налогообложения и достижение такого уровня исполнительности (налоговой дисциплины) среди налогоплательщиков, налоговых агентов и иных лиц, при которых исключаются нарушения налогового законодательства или их число незначительно. Наряду с основной целью налогового контроля выделяются также цели отдельных его направлений. Так, целью контроля за расходами физических лиц является установление соответствия осуществляемых ими крупных расходов получаемым доходам, а контроля за соблюдением правил использования контрольно-кассовых машин — обеспечение полноты учета выручки денежных средств в организациях.

К числу задач налогового контроля относятся:

¦ неотвратимое наказание нарушителей законодательства о налогах и сборах;

обеспечение правильного исчисления, своевременного и полного внесения налогов и сборов в бюджет (государственные внебюджетные фонды);

предупреждение нарушений законодательства о налогах и сборах, а также возмещение ущерба причиняемого государству в результате неисполнения налогоплательщиками (налоговыми агентами) и иными лицами своих обязанностей.

Содержание налогового контроля охватывает:

проверку выполнения физическими лицами и организа-циями обязанностей по исчислению и уплате налогов;

проверку постановки на налоговый учет и исполнение налогоплательщиками связанных с этим обязанностей;

проверку правильности ведения бухгалтерского и налогового учета, своевременности представления налоговых деклараций и достоверности содержащихся в них сведений;

проверку соответствия крупных расходов физических лиц их доходам;

проверку исполнения налоговыми агентами обязанностей по исчислению, удержанию у налогоплательщиков и перечислению в соответствующий бюджет (государственный внебюджетный фонд) налогов и сборов;

проверку соблюдения налогоплательщиками и иными лицами процессуального порядка, предусмотренного нал ого - вым законодательством;

проверку соблюдения сборщиками налогов, органами регистрации и банками обязанностей, предусмотренных налоговым законодательством;

проверку правильности применения контрольно-кассовой техники;

предупреждение и пресечение нарушений законодательства о налогах и сборах;

выявление проблемных налогоплательщиков;

выявление нарушителей налогового законодательства и привлечение их к ответственности;

возмещение материального ущерба, причиненного государству в результате неисполнения налогоплательщиками (налоговыми агентами) и иными лицами обязанностей, предусмотренных налоговым законодательством.

Значительной спецификой отличаются также формы и методы налогового контроля. Под формой финансового (налогового) контроля понимаются способы конкретного выражения и

организации контрольных действий. Традиционно выделяются такие основные формы финансового контроля, как ревизия, проверка и надзор. Отличие между ними заключается в том, что ревизия охватывает все (или почти все) стороны деятельно - сти контролируемого субъекта, проверка проводится, по определенному кругу вопросов или теме путем ознакомления с определенными сторонами деятельности. Надзор же производится контролирующими органами за хозяйствующими субъектами на предмет соблюдения последними установленных правил и нормативов. Налоговый надзор фактически осуществляется органами прокуратуры.

Согласно п. 1 ст. 82 НК РФ, налоговый контроль проводится посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, про-верки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных НК РФ. Основной формой осуществления налогового контроля является проверка.

Под методами налогового контроля понимаются приемы, .способы или средства его осуществления. Методы налогового контроля различаются в зависимости от того, является он документальным или фактическим. Применительно к документальному налоговому контролю выделяются следующие приемы:

формальная, логическая и арифметическая проверка документов;

юридическая оценка хозяйственных операций, отраженных в документах;

встречная проверка, основывающаяся на том, что проверяемая операция находит отражение в аналогичных документах организации — контрагента и в других документах и учетных записях;

экономический анализ.

Фактический налоговый контроль предусматривает использование таких методов, как:

учет налогоплательщиков;

исследование документов;

получение объяснений (допрос свидетелей);

осмотр помещений (территорий) и предметов;

инвентаризация;

привлечение специалиста;

сопоставление данных о расходах физических лиц их доходам;

экспертиза;

экстраполяция.

Последний из названных методов основывается на праве налоговых органов определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных нало-гоплательщиках (п. 7 ст. 31 НК РФ).

С учетом всего изложенного налоговый контроль следует определить как важнейшее направление финансового контроля, представляющее собой деятельность обладающих соответствующей компетенцией субъектов с использованием специальных форм и методов, нацеленную на создание совершенной системы налогообложения и достижение такого уровня исполнительности (налоговой дисциплины) среди налогоплательщиков и налоговых агентов, при котором исключаются нарушения налогового законодательства или их число незначительно.

Классификация налогового контроля по видам может быть осуществлена по различным основаниям.

В зависимости от времени проведения налогового контроля по отношению к проверяемой финансово-хозяйственной операции выделяется предварительный, текущий (оперативный) и по-следующий налоговый контроль.

Предварительный налоговый контроль предшествует совершению проверяемых финансово-хозяйственных операций. Поэтому он позволяет предупредить нарушение законодательства о налогах и сборах. Предварительный контроль призван, кроме того, помочь предпринимателям в организации учета и отчетности и не нацелен на выявление нарушений. Предварительным, по сути, является внутренний налоговый контроль, осуществляемый в организациях.

Текущий, или оперативный, контроль осуществляется налоговыми органами в процессе осуществления налогоплательщиками финансово-хозяйственных операций и представляет собой проверку правильности их отражения в бухгалтерском (налоговом) учете. Примером оперативного контроля может служить контроль за объемами производства и реализации этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей и табачной продукции на налоговых постах.

Последующий контроль сводится к проверке финансово-хо-зяйственных операций за истекший период времени. Эта форма контроля осуществляется на основе анализа налоговых деклараций, отчетов и балансов. Принимая во внимание цикличность налогообложения, самым распространенным следует признать именно последующий налоговый контроль, который проводится по окончании определенного отчетного периода. В частности, камеральные налоговые проверки осуществляются только в виде последующего контроля. Ведь в соответствии со ст. 88 НК РФ такие проверки проводятся на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

По объекту выделяются комплексный и тематический, а по характеру контрольных мероприятий — плановый и внезапный налоговый контроль.

Комплексный контроль охватывает вопросы правильности ис-числения, удержания, уплаты и перечисления всех видов налогов, в отношении которых у налогоплательщика имеются соответствующие обязанности. Тематический контроль ограничивается проверкой правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления отдельных видов налогов, применения льгот и т. п. Например, тематической может быть признана проверка по вопросу уплаты страховых взносов, а в судебной практике тематической была признана проверка по вопросу правомерности применения льготы по освобождению от налога на добавленную стоимость.

Плановый контроль подчинен определенному планированию, а внеплановый (внезапный) — осуществляется в случае внезапно возникшей необходимости. Налоговое законодательство не ограничивает налоговые органы в части осуществления внезапного налогового контроля. Однако преобладающей формой контрольной деятельности налоговых органов следует признать плановый контроль. На это указывает документ, предназначенный для использования в практической работе налоговых инспекций. В нем, в частности, предписывается осуществлять документальные проверки плательщиков налога на прибыль в соответствии с годовыми планами работы инспекций и квартальными графиками проверок, которые составляются по каждому участку работы. Внеплановые же, т. е. внезапные, проверки проводятся лишь в случае необходимости.

Исходя из метода проверки документов, налоговый контроль подразделяется на сплошной и выборочный.

Сплошной налоговый контроль основывается на проверке всех документов и записей в регистрах бухгалтерского учета за продолжительный период времени, а выборочный налоговый контроль предусматривает проверку части первичных документов за один или несколько месяцев. Как правило, если выборочной проверкой устанавливаются серьезные нарушения налогового законодательства, то после нее проводится сплошная проверка.

По месту проведения выделяется камеральный и выездной налоговый контроль. Отличие этих видов контроля заключается в месте проведения проверок. Согласно ст. 88, 89 НК РФ камеральными именуются проверки, проводимые по месту нахождения налогового органа, а выездными — проверки с выездом к месту нахождения налогоплательщика. Выездные проверки являются более эффективными, так как позволяют налоговому органу использовать разнообразные методы контрольной деятельности и соответственно получить гораздо, больше информации о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. Преимущество же камерального контроля в том, что он позволяет с наименьшими затратами времени и усилий со стороны налогового органа проверить большое число налогоплательщиков на основе представленных ими налоговых деклараций и других документов.

В зависимости от неизбежности для налогоплательщика налоговый контроль подразделяется на необязательный (инициа-

Временные указания о порядке проведения документальных проверок юридических лиц независимо от видов деятельности и формы собственности (включая предприятия с особым режимом работы) по соблюдению налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на прибыль (см.: приложение к письму ГНС России от 28 августа 1992 г. № ИЛ-6-01/284).

тивный) и обязательный. Обязательный налоговый контроль имеет место в случае осуществления проверки правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов в бюджет организацией в связи с ее ликвидацией, закрытием филиала (представительства) или прекращением права собственности на недвижимость.

По периодичности проведения в налоговом контроле различаются первоначальный и повторный. Первоначальным контролем являются контрольные мероприятия, проводимые в отношении какого-либо налогоплательщика впервые в течение календарного года. Повторность же возникает в том случае, когда за этот период осуществляются две и более выездных налоговых проверки по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком за один и тот же период. Действующее налоговое законодательство ограничивает налоговые органы в праве осуществления повторных выездных проверок. Согласно ст. 87 НК РФ проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок запрещается, за исключением случаев, когда такая проверка проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации — налогоплательщика (плательщика сбора — организации) или вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку. Повторная выездная налоговая проверка в порядке контроля за деятельностью налогового органа проводится вышестоящим налоговым органом на основании мотивированного постановления этого органа.

Исходя из источников получения данных, налоговый контроль подразделяется на документальный и фактический.

Документальный налоговый контроль основан на изучении данных о проверяемом объекте, содержащихся в учетных документах. Фактический налоговый контроль учитывает все источники информации и доказательства, в том числе показания свидетелей, результаты обследования, заключения экспертов и др.

Выделяется также встречный налоговый контроль. Он имеет место, когда при проведении камеральных и выездных налоговых проверок налоговые органы получают информацию и документы о деятельности налогоплательщика (плательщика сбора) от лиц, осуществлявших с ним деятельность или как-либо с ним связанных.

<< | >>
Источник: А.И. Землин. НАЛОГОВОЕ ПРАВО (Учебник). 2005

Еще по теме 8.1. Понятие налогового контроля, его формы, методы и виды:

  1. 40. Понятие налогового контроля и его формы
  2. § 1. Понятие, формы и методы налогового контроля
  3. ВИДЫ, формы и методы финансового контроля
  4. 8.2. Формы и виды налогового контроля
  5. § 3. Виды, формы и методы проведения финансового контроля
  6. 2.5. Виды налогового контроля и его организация
  7. Тема 9. ФОРМЫ И МЕТОДЫ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ
  8. § 1. Контроль в налоговой сфере: понятие и виды
  9. 4.2. ПОНЯТИЕ И ВИДЫ ИСТОЧНИКОВ (ФОРМ) НАЛОГОВОГО ПРАВА. СИСТЕМАТИЗАЦИЯ НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА: ПОНЯТИЕ И ВИДЫ (ИНКОРПОРАЦИЯ, КОНСОЛИДАЦИЯ, КОДИФИКАЦИЯ)
  10. 14.5. Формы и методы финансового контроля
  11. 9.3. Формы и методы бюджетного контроля
  12. 9.1. Сущность и формы налогового контроля
  13. Конспект лекции 18 Формы и методы финансового контроля
  14. § 2. Формы налогового контроля
  15. Перечислите основные формы и методы государственного контроля?
  16. 10.2.1. Формы проведения налогового контроля